虚开税票类刑事案件疑难问题分析

树英律师：北京庄和律师事务所主任，中国政法大学法学学士、工商管理硕士，美国哥伦比亚大学访问学者，疑难案件论证中心主任，企业合规师，潍坊仲裁委、中卫仲裁委、玉林仲裁委仲裁员，北京多元调解中心调解员，中国政法大学等多所院校校外导师、兼职讲师，北京市律师协会刑诉委委员。

执业领域：企业合规法律顾问、刑事辩护。刑事方面，通过把握刑事案件办理过程中各个环节的辩点和策略，实现当事人重罪转轻罪、轻罪轻刑、疑罪从无的辩护。主办过多起合规案件、反舞弊案件、重大疑难交叉案件，通过专业沟通，风险把控，系统操作，运用法律武器切实维护当事人的合法权益，取得了显著的效果。

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2024 年 3 月 20 日施行的《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称《2024 解释》），全面系统地规定了危害税收征管犯罪的定罪量刑及法律适用问题。该解释明晰了虚开增值税专用发票罪、虚开发票罪等犯罪的相关要件，调整了定罪量刑标准，为惩治此类犯罪提供了有力依据。本文将聚焦于当前实务中出现的虚开 “富余票”、虚开与业务金额不符发票、灵活就业平台虚开发票等法律适用新问题，为案件办理提供参考。

（一）案例引入

开票人 A 在真实经营中产生收入，本可向 B 开具增值税专用发票，但 B 表示不需要。于是，A 找到与自己无实际业务往来的 C，将本应开给 B 的 “富余” 增值税专用发票开给了 C，C 用此发票向税务机关申报抵扣税款。那么，A、C 的行为是否构成虚开增值税专用发票罪？

（二）观点分歧

第一种意见认为不构成犯罪。依据《2024 解释》第十条第一款，不以骗抵税款为目的、未造成税款被骗损失的，不以该罪论处。“富余票” 源于 A 的真实经营收入，A 只是将 B 的抵扣权转给了 C，未造成税款损失。第二种意见则认为存在税款被骗损失，应结合行为人主观明知和涉案情节认定犯罪。

（三）笔者观点

笔者赞同第二种意见。其一，增值税专用发票的核心功能是抵扣税款，其抵扣权是法律赋予商品、服务购买者的特定权利，销售者和购买者均无权转让，转让抵扣权本身违法。其二，实务中，B 多为无须进项发票的末端消费者或小规模纳税人，正常情况下，A 向 B 开具的专用发票不会用于抵扣。而 C 通常以不含税价格从其他渠道购买商品、服务，再从 A 处违法购买、受让专用发票进行税款抵扣，依增值税征收计算方法，国家存在税款被骗损失。其三，C 的行为符合《2024 解释》第十条第一款第三项 “对依法不能抵扣税款的业务，通过虚构交易主体开具增值税专用发票”，应认定为虚开增值税专用发票罪。若 A 与 C 通谋，A 也应认定为此罪。其四，若 A、C 存在非法买卖且达到入罪标准，同时涉嫌非法出售、非法购买增值税专用发票犯罪。对于开票方 A，按想象竞合犯择一重罪认定；对于受票方 C，若取得虚开发票后骗抵税款，是目的行为与手段行为的牵连犯，从一重处；用于其他目的，若不构成犯罪，构成非法购买增值税专用发票罪，若构成其他犯罪，则是非法购买增值税专用发票罪与其他目的罪的牵连犯。

（一）案例情况

受票人 A 与开票人 B 有 100 万元实际业务，但 A 让 B 为自己虚开金额为 200 万元的发票，用于冲抵成本、少缴企业所得税。那么，A、B 的虚开发票数额该如何计算？是否要扣除 100 万元的实际业务金额？

（二）观点分歧

第一种观点认为，《2024 解释》将开具与实际业务金额不符的发票规定为虚开发票行为方式，虚开发票票面金额认定无须扣除实际业务部分。第二种观点则基于虚开发票罪的行为本质，认为需要扣除实际业务数额。

（三）笔者观点

笔者认同第二种观点。从法理层面看，虚开发票罪的本质是开具的发票缺乏对应的真实商品、服务交易。案例二中，发票对应 100 万元真实交易，该部分不存在虚开行为。若 A、B 开具发票金额为 100 万元，显然不构成犯罪。在此背景下，若 A 让 B 开具一百万零一元发票，就认定虚开发票票面金额为一百万零一元并构成犯罪，不符合社会认知。虚开发票罪侵害的是发票管理秩序，不以造成税款损失为要件，只要虚开行为达到情节严重即可，法定刑较轻。从诉讼证明角度，司法机关需查证 A、B 真实交易情况，有证据证明发生业务往来的，该部分应扣除。若资金往来复杂，可通过司法审计查明事实。

（一）案例详情

受票人 A 通过自媒体博主进行社交平台推广，向博主支付推广费。A 联系从事灵活就业业务的开票人 B，向 B 支付推广费及开票费用，由 B 向自媒体博主支付推广费并代扣代缴个人所得税，B 再向 A 开具发票，A 与 B 无其他业务往来。A、B 是否构成虚开发票罪？

（二）意见分歧

第一种意见认为不构成犯罪。理由是 B 从事灵活就业平台业务，与自媒体博主虽无长期劳动雇佣关系，但有 “挂靠” 经营关系，B 为自媒体博主 “挂靠” 开票，不属于虚开发票。第二种意见认为构成虚开发票罪，应重点惩治开票人 B。

（三）笔者观点

笔者支持第二种意见。认定灵活用工平台虚开发票行为，关键审查是否存在实际用工和虚假业务。此情形与 “挂靠” 开票有实质区别：在 “挂靠” 中，自媒体博主与 B 通常有稳定挂靠关系，可归为 B 的员工；但在此案例中，自媒体博主经 A 安排，由 B 临时代转费用，二者无稳定挂靠关系。A 不仅找 B 代转费用、开票，还支付开票费用，实质是 “买发票”，表明 A 与 B 无实际业务往来，属于虚开发票。若不认定此为虚开发票罪，会使此类行为借 “挂靠” 之名破坏发票管理秩序，产生处罚盲区。应贯彻宽严相济刑事政策，重点惩治以虚开发票为业的开票人，受票人犯罪情节轻微的，依法可不起诉或免予刑事处罚，情节显著轻微危害不大的，不作为犯罪处理。

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