利用企业富余销项发票虚开增值税专用发票的行为定性

树英律师：北京庄和律师事务所主任，中国政法大学法学学士、工商管理硕士，美国哥伦比亚大学访问学者，疑难案件论证中心主任，企业合规师，潍坊仲裁委、中卫仲裁委、玉林仲裁委仲裁员，北京多元调解中心调解员，中国政法大学等多所院校校外导师、兼职讲师，北京市律师协会刑诉委委员。

执业领域：企业合规法律顾问、刑事辩护。刑事方面，通过把握刑事案件办理过程中各个环节的辩点和策略，实现当事人重罪转轻罪、轻罪轻刑、疑罪从无的辩护。主办过多起合规案件、反舞弊案件、重大疑难交叉案件，通过专业沟通，风险把控，系统操作，运用法律武器切实维护当事人的合法权益，取得了显著的效果。

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关键词：虚开增值税发票；富余票；行为定性

司法实践中，企业利用日常经营产生的富余发票对外虚开增值税专用发票的行为，定性争议较大，尚未形成统一、明确的裁判适用规则。结合两类典型实务案例，围绕该类行为的法律定性分歧及司法适用标准展开分析，厘清裁判倾向性认定规则。

案例1：2015年至2024年，孙某任职甲钢铁公司业务员期间，主导实施虚开发票相关行为。其通过伪造购销合同、制造虚假资金流水等方式，撮合甲钢铁公司与乙钢贸公司等多家下游企业形成无真实交易的发票开具关系，对外虚开税率13%至17%不等的增值税专用发票，并按照票面金额9%的标准收取开票服务费。经查，甲钢铁公司涉案行为共计非法获利开票费用7000余万元。该案中，涉案发票均来源于企业日常经营：甲钢铁公司部分钢材零售业务的散户消费者未主动索取发票，使得企业实际申报的销项税额对应发票额度，远超当期实际对外开具的发票额度，进而形成富余销项发票，成为本次虚开行为的载体。

案例2：自2021年起，钱某依托其实际经营的丙化工公司实施虚开发票行为。丙化工公司长期向国有成品油销售企业采购成品油及加油卡，钱某刻意安排工作人员采取不带票销售的模式对外经营，刻意留存、积累企业富余销项发票。在形成大量富余发票后，钱某指使工作人员向多家下游企业无真实交易虚开成品油类增值税专用发票，按票面金额8%收取开票费用，累计非法获利5000余万元。

所谓富余销项发票，是企业正常合规经营中产生的特殊发票额度：企业严格按照当期实际销售额如实申报缴纳税款，因部分终端消费者未索取发票，导致企业账面申报的销项发票额度高于当期实际开具发票额度，由此产生未使用的销项发票余量。该类发票虽源于企业合法经营，但一旦被企业违规开具给无真实交易的第三方，供对方抵扣税款、虚增成本、美化业绩等，即属于典型的虚开发票违法行为，情节严重的将构成刑事犯罪。

针对前述利用富余发票虚开增值税专用发票的行为，司法实务与理论界存在三种主流分歧观点，核心争议聚焦于罪名适用与归责逻辑：

第一种观点认为，涉案人员孙某、钱某的行为应当认定为虚开增值税专用发票罪。行为人利用富余发票对外虚开，本质是将本无法用于税款抵扣的发票额度，违规提供给第三方抵扣增值税，直接破坏国家增值税征管秩序，存在造成国家增值税税款流失的现实风险，符合虚开增值税专用发票罪的构成要件。

第二种观点认为，二人行为应定性为非法出售增值税专用发票罪。该类案件中，开票企业主观上通常不刻意干预受票方的发票用途，对受票方利用发票逃税、骗抵税款的行为持放任心态，核心牟利方式是通过虚开富余发票、收取固定比例开票费获利，本质属于变相有偿出售增值税专用发票的行为，契合非法出售增值税专用发票罪的行为特征。

第三种观点秉持从属性认定逻辑，认为开票方行为的定性完全依附于受票方的行为性质，需以上下游整体行为作为定罪依据。若受票方利用虚开发票骗取增值税抵扣，开票方与受票方构成虚开增值税专用发票罪共犯；若受票方仅利用发票虚增成本、逃避企业所得税等税款，双方则成立逃税罪共犯。

经梳理争议根源可知，该类案件定性分歧的核心原因，是司法实践中对开票、受票上下游行为链条未开展整体性、统一性法律评价。结合刑法主客观相一致原则与罪责匹配原则，经专项研讨，形成三项倾向性裁判规则：

其一，开票方富余发票虚开行为的定性，需依托上下游全链条主客观事实综合判定。办理此类案件，应当全面核查受票方取得发票的真实目的与实际用途，区分其行为是骗取增值税抵扣、逃避各类税款缴纳，还是单纯虚增经营成本、美化经营业绩；同时精准查实开票方的主观认知状态，明确其是否与受票方事前通谋、是否明知对方存在骗税、逃税意图，或是对发票违法用途持放任态度，为精准定罪提供事实依据。

其二，严格恪守主客观相一致原则，确保上下游行为法律评价统一。针对富余发票虚开案件，需保持开票端与受票端定罪量刑的一致性。若开票方事前明知受票方意图利用发票逃避税款，仍为其虚开富余发票，双方成立逃税罪共同犯罪；若开票方明知受票方具有骗取增值税抵扣的主观故意，依旧配合虚开发票，双方一般认定为虚开增值税专用发票罪共犯。

其三，针对常态化、规模化虚开富余发票牟利行为，优先以非法出售增值税专用发票罪定罪处罚。如前述两起典型案例所示，行为人长期面向不特定市场主体对外虚开富余发票，以收取固定比例开票费为主要牟利手段，具有职业化、常态化、规模化特征。该类情形下，受侦查取证客观条件限制，司法机关难以逐一核查每一笔发票的实际用途与违法后果，且行为人漠视税收征管秩序，不审核交易真实性、不关注发票使用后果，单纯以售卖发票牟利为核心目的，符合非法出售增值税专用发票罪的构成要件。同时，司法裁判中应保留行为人抗辩权利，允许其提交反证，证实自身有合理依据确信受票方不会利用涉案发票实施骗税违法行为，兼顾裁判合法性与合理性。

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